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营业税应税行为和非营业税应税行为划分问题及征税范围狭窄问题解读

发布日期:2015-05-13来源:天扬君合编辑:宋珍珍

[摘要]

  目前营业税在征税范围上存在以下问题:一是营业税应税行为和非营业税应税行为的划分问题,二是营业税征税范围狭窄的问题。

  (1)营业税应税行为和非营业税应税行为划分问题

  在区分营业税应税行为和非营业税应税行为时,有两个层次的划分:一是营业税和增值税的划分,二是是否有偿营业税应税行为的划分。在这两个层次的划分上,目前都存在不同程度的困难。

  ① 营业税与增值税的划分

  从税理上说,一项经济行为只要征收增值税就不应该征收营业税,只要征收营业税就不应该征收增值税。但是,在目前的营业税征税范围中,存在对征收了增值税的货物重复征收营业税的情况,在营业税“建筑业”税目中体现尤为突出。比如:《营业税暂行条例实施细则》第十八条规定,“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业,无论与对方如何结算,其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力价款在内。”这条规定就使得已经征了增值税的原材料等货物又被征了一道营业税,出现了一项经济行为重复征收增值税和营业税两种流转税的现象。应该说,《营业税暂行条例实施细则》中的规定是考虑到实际征收管理的情况而制定的,在税务机关管理手段有限的情况下,为避免偷逃税款,规定了建筑工程按照工程全部造价计征营业税。我们认为,随着税务机关管理手段的增加和管理水平的提高,应该逐渐避免一项经济行为同时征收增值税和营业税两种流转税的现象。

  ② 是否有偿应税行为的划分

  在现行营业税规定中,除了对单位将不动产无偿赠与他人的行为视同销售不动产的规定外,没有“视同有偿应税行为”一说,因此,无偿应税行为不属于营业税征收范围,这与增值税多项视同销售的规定相比,存在着一定的先天不足。进一步讲,营业税在是否征税问题上,存在“有偿”和“无偿”的划分问题。按照《营业税暂行条例实施细则》第四条的规定,“有偿,包括取得货币、货物或其他经济利益。”纳税人发生应税行为并取得货币或货物时,我们很容易判断其是否为有偿应税行为,但如何界定纳税人取得了“其他经济利益”是划分营业税征税范围的一个难题。例如:(1)母公司为子公司提供咨询服务且不收取报酬,如果简单地来看,母公司并未因为提供服务而向子公司收取货币或货物,应该属于无偿提供服务,不属于营业税征税范围,但是母公司可能会以其他形式(如管理费)向子公司收取费用,这个管理费是否属于“其他经济利益”,成为一个难题。(2)甲企业为赞助某一活动,无偿为该活动设计并搭建舞台,条件是在活动中由主持人说明“本活动舞台设计由甲企业完成”,并在电视转播屏幕上显示相关字样,甲企业并未收取货币和货物,但由此获得的广告效应是否属于“其他经济利益”?类似的事例还很多,在这些情况下,很难明确界定纳税人是否取得了其他经济利益,造成了营业税在征税范围的界定上存在一定问题。为了避免税收上的漏洞,我们认为应该逐步将类似经济行为确定为视同有偿应税行为纳入营业税征税范围。

  (2)营业税征税范围狭窄问题

  目前营业税的征税范围是1994年税制改革时确定的,随着社会的发展,营业税的征税范围已经不能完全适应市场经济的发展现状,一些经济现象尚未纳入营业税征税范围,最明显的是营业税“转让无形资产”税目范围窄、不能涵盖许多经济行为。

  转让无形资产是转让无形资产所有权和使用权的行为,按照现行税目注释的解释,无形资产是指不具备实物形态、但能带来经济利益的资产,税目注释对转让无形资产做了正列举,具体包括六项:转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权和转让商誉,这个范围是参照了当时的会计准则对无形资产的解释制定的。但是随着经济发展,越来越多的经济权益可以转让,无形资产的范围越来越大,许多转让经济权益的行为均未纳入征税范围,例如:(1)足球会员转会的转会费;(2)转让矿业权,是指从政府手中取得了矿业权(包括探矿权和采矿权)的矿业权人将矿业权转让给他人的行为等等。这些转让经济权益的行为目前都未纳入营业税征税范围,而且新会计准则也对无形资产的定义作了重新界定,扩大了无形资产的概念,原来的无形资产概念已经不能作为参考依据,因此,我们认为,应该尽快修订营业税征税范围,在修订税目注释时将“转让无形资产”税目进行丰富,并且今后营业税税目注释应该随着经济的发展变化及时进行调整。

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